le imposte nell’informativa di bilancio - uniba.it · imponibili negli esercizi a venire,...
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Leimposte– valutazioneefonti
• Per la valutazione delle imposte sul reddito si devono rispettare i criteri generali
che sono alla base della determinazione di tutte le altre poste di bilancio.
• Fonti:Ø CodiceCivile
Ø PrincipioContabileNazionalen.25
Ø IAS12
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Leimposte– Laclassificazioneinbilancio
Leimpostetrovanoaccoglimentonelcontoeconomico allavoce
«E20) impostesulredditodell’esercizio,correnti,differitee
anticipate»
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FISCALITA’ CORRENTE FISCALITA’ DIFFERITA
Latassazionedellesocietàdicapitali
è IRES - imposta sul reddito delle società
è IRAP - imposta regionale sulle attività produttive
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Latassazionedellesocietàdicapitali
IRES- impostasulredditodellesocietà
si tratta di una imposta diretta, proporzionale, che si applica sul reddito
complessivo netto annuo delle società.
L’aliquota unica è del 27,5%. Dal 2017 è pari al 24%.
Tale aliquota si applica alla base imponibile, costituita dal reddito complessivo
annuo della società.
Tale grandezza è data dalla somma dei ricavi imponibili e dei costi deducibili.
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Latassazionedellesocietàdicapitali
IRES- impostasulredditodellesocietà
L’imponibilità dei ricavi e la deducibilità dei costi sono stabiliti fiscalmente
dalle specifiche norme del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR),
di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986 e successive modifiche ed integrazioni.
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Latassazionedellesocietàdicapitali
IRAP- impostaregionalesulleattivitàproduttive
lmposta diretta e proporzionale.
Il presupposto dell’imposta è l’esercizio abituale di un’attività diretta alla
produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi.
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Ilbilancioeleimposte
Ilbilancioèundocumentoeconomico,redattoinapplicazionedel
CodiceCivileedeiprincipicontabili.
Dalbilancioemerge
ilredditoeconomicooredditodibilancio.
Leimposte,però,nonsipaganosulredditodibilancio,masulreddito
imponibile,determinatosecondolanormativafiscale.
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Ilbilancioeleimposte
Il problema della determinazione del reddito imponibile, ossia il reddito da
sottoporre a tassazione, è un problema delicato.
Esso infatti investe il rapporto che deve esistere tra le norme fiscali, dirette
appunto alla determinazione del reddito imponibile, e le norme civilistiche
e i principi contabili in base alle quali il bilancio deve essere redatto.
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Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale
Lalegislazionecivileequellatributariasulbilanciodieserciziopossono
relazionarsisecondounodeiseguentiprincipi:
ØDI DIPENDENZA TOTALE
ØDI DIPENDENZA PARZIALE
ØDI PIENA AUTONOMIA
ØDI DIPENDENZA ROVESCIATA
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Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale
• DI DIPENDENZA TOTALE : allorquando il risultato di esercizio viene
a coincidere “tout court” con il reddito imponibile;
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RISULTATOCIVILISTICOANTEIMPOSTE REDDITOIMPONIBILE
Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale
• DI DIPENDENZA PARZIALE: nel caso in cui il risultato civilistico costituisce
“l’input” e cioè’ il primo fattore di produzione del reddito imponibile che verra’
determinato per mezzo di aggiustamenti e/o rettifiche, dovuti esclusivamente alla
presenza di disposizioni tributarie disallineate rispetto alle corrispondenti norme
civilistiche;
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RISULTATOCIVILISTICOANTEIMPOSTE REDDITOIMPONIBILE
VARIAZIONIINAUMENTO
VARIAZIONIINDIMINUZIONE
+
-
Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale(Segue….)
•DI PIENA AUTONOMIA: nella ipotesi in cui il bilancio redatto ai fini civilistici non
costituisca la base per la determinazione del reddito imponibile ai fini fiscali.
•In tale ipotesi la società viene a redigere due bilanci (il c.d. doppio bilancio );
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RISULTATOCIVILISTICO REDDITOIMPONIBILE
Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale
•DI DIPENDENZA ROVESCIATA: allorquando la normativa fiscale imponga al
redattore del bilancio di inquinare il documento contabile con regole di condotta
tributaria al solo fine di ottenere una agevolazione ovvero una sovvenzione;
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RISULTATOCIVILISTICOANTEIMPOSTE REDDITOIMPONIBILE
VARIAZIONIINAUMENTO
VARIAZIONIINDIMINUZIONE
+
-
INTERFERENZEFISCALI
Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale:Lasituazioneitaliana
Prima della Riforma del Diritto Societario
• imponibile fiscale calcolato partendo
dal risultato di bilancio
• dipendenza rovesciata (il risultato di
bilancio scaturisce da poste valutate
anche secondo criteri fiscali)
Oggi
• imponibile fiscale calcolato partendodal risultato di bilancio
• dipendenza parziale il risultatocivilistico costituisce “l’input” è cioè ilprimo fattore di produzione del redditoimponibile che verra’ determinato permezzo di aggiustamenti e/o rettifiche
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Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale(Segue….)
Ilprincipiodidipendenzaparziale
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L’art.83,comma1,delTUIR
«Il reddito complessivo è determinato apportando all’utile o alla perdita
risultante dal conto economico, relativo all’esercizio chiuso nel periodo di
imposta…, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti
all’applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni…».
Risultatodibilancio
Determinatosecondo
ilcodicecivileei
principicontabili
Imponibilefiscale
Determinatorettificando
ilrisultatodibilancioalla
lucedellenormefiscali
Variazioni fiscali
Relazionitraredditocivilisticoeimponibilefiscale(Segue….)
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Variazionifiscali
Relazionitraredditocivilisticoeredditofiscale
Ladiscrasiatraledueconfigurazionidiredditoèriconducibilealle
diversefinalitàacuilestessesonopreposte.
Il reddito civilistico à deve comunicare a tutti coloro che ne siano interessati il
risultato della gestione dell’impresa e deve essere quantificato in modo corretto e il più
possibile aderente al vero.
Il reddito fiscaleà è la base del prelievo tributario e deve essere quantificato con
parametri rigidi al fine di impedirne la sottovalutazione e da semplificare il processo di
accertamento.
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Relazionitraredditocivilisticoeredditofiscale
Idiversicriterivalutativi
CIVILISTICI
• Rappresentazioneveritierae
corretta;
• Chiarezza;
• Prudenza;
• Competenza
FISCALI
• Competenzafiscale;
• Certezza;
• Imputazione;
• Inerenza
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Iprincipifiscalidivalutazione
Principidicompetenzaedicertezza
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“ I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali leprecedenti norme del presente capo non dispongono diversamente,concorrono a formare il reddito nell' esercizio di competenza…
… i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell' esercizio dicompetenza non sia ancora certa l' esistenza o determinabile in modoobiettivo l' ammontare concorrono a formarlo nell' esercizio in cui siverificano tali condizioni……”( Art. 109 comma 1 TUIR)
Latassazionedelredditod’impresaavvienepercompetenza
(non“percassa”)
IprincipifiscalidivalutazionePrincipiodicompetenzafiscale
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“ Ai fini della determinazione dell' esercizio di competenza:
a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti e le spese di acquisizione dei
beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili
e della stipulazione dell' atto per gli immobili e per le aziende
b) i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di
acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono
ultimate……………….” (art. 109 comma 2 TUIR)
In alcuni casi si applica il criterio fiscale della rilevanza “per cassa”
IprincipifiscalidivalutazionePrincipiodell’inerenza
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“ Le spese e gli altri componenti negativi … sono deducibili se e nella
misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri
proventi che concorrono a formare il reddito......” (Art. 109 comma 5
TUIR)
Itipidivariazionifiscali
Le variazioni da apportare al reddito civilistico stabilite dal TUIR per giungere
alla determinazione del reddito fiscale possono essere di due tipi :
1. Permanenti;
2. Temporanee;
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Ledifferenzepermanenti•Le differenze permanenti hanno natura definitiva e sorgono con riferimento a casi in
cui la normativa fiscale prevede l’esclusione perpetua di alcuni dati inseriti in bilancio.
•Tali differenze sono inerenti a costi e ricavi di competenza economica dell’esercizio
che non entreranno mai nella base imponibile e non sono perciò destinate ad
annullarsi.
•Le variazioni non danno origine a fiscalità differita.
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Ø differenzepermanentiPOSITIVE
Ø differenzepermanentiNEGATIVE
Ledifferenzepermanenti
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PRINCIPALIDIFFERENZEPERMANENTIPOSITIVE
• proventi di immobili nonstrumentali
• valori che costituisconosopravvenienze
•proventi soggetti a ritenutealla fonte
PRINCIPALIDIFFERENZEPERMANENTINEGATIVE
• costi non inerenti
• interessi passivi indeducibili
• spese di rappresentanza -parte indeducibile
• imposte sul reddito
• sanzioni e multe
Ledifferenzetemporanee• Le differenze temporanee determinano lo spostamento della tassazione da un esercizio ad
un altro perché esistono differenti modalità di imputazione dei costi e dei ricavi in sede
civilistica e tributaria.
• Lo sfasamento temporale comporta un anticipo o differimento del momento impositivo
rispetto alla competenza civilistica.
• L’effetto che ne deriva, però, è destinato ad annullarsi nel tempo perché i valori diventeranno
imponibili o deducibili in uno o più esercizi successivi.
• Le variazioni temporanee danno origine a fiscalità differita.
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Ø differenzetemporaneePOSITIVE(“tassabili”)
Ø differenzetemporaneeNEGATIVE (“deducibili”)
LedifferenzetemporaneepositiveDifferenze temporanee positive originano valori imponibili negli
esercizi futuri
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Derivano dalla deduzione di componenti positivi di
reddito che saranno ripresi in esercizi successivi a quello
in cui sono iscritti a conto economico (l’imponibile
dell’esercizio corrente si riduce e aumentano quelli degli
esercizi futuri)
PASSIVITA’PERIMPOSTEDIFFERITE
(plusvalenze patrimoniali rateizzate, ammortamenti fiscali superiori alla
quota civilistica)
Ledifferenzetemporaneenegative
Differenze temporanee negative sono generate da componenti negative di reddito
inserite a conto economico che saranno fiscalmente deducibili in esercizi futuri
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l’imponibiledell’eserciziocorrenteaumenta
ediminuiscequellodegliesercizifuturi
ATTIVITA’ PER IMPOSTE ANTICIPATE
(costi deducibili per cassa, costi con deducibilità parziale obbligatoria o facoltativa,
accantonamenti a fondi del passivo, riporto a nuovo di perdite fiscali)
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
La rappresentazione in bilancio del fenomeno impositivo può avveniresecondo due metodi:
1. Metodo delle imposte liquidate ( tax payable method);
2. Metodo delle imposte di competenza ( tax effect accountingmethod o interperiod tax allocation);
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Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Metododelleimposteliquidate(taxpayablemethod);
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Questometodoconsideraleimposteuncostomisuratodalle
usciteliquidatesullabasedelladichiarazionedeiredditi,
prescindendodallacorrettacompetenzaeconomicadell’imposte
N.B. con l’utilizzo di tale metodo non si procede alla rilevazione dellafiscalità differita ( informativa solo in Nota integrativa)
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Metododelleimpostedicompetenza(tax effect accountingmethod ointerperiod tax allocation)
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Questometodoconsideraleimpostesulredditouncostostimato,
attribuitoalperiodoamministrativosullabasediunarelazione
quantitativadirettaconilredditoante-imposte,indipendentementedai
flussimonetarieffettividaeversol’Erario.
Insostanzaconquestometodoleimpostedevonocontabilizzarsinel
rispettodell’effettivacompetenzaeconomica.
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Lapresenzadidifferenzetemporanee
Quando le differenze fra reddito imponibile e risultato civilistico sono
temporanee, ossia destinate ad annullarsi negli esercizi successivi, vi è il problema
della rilevazione delle imposte anticipate e differite;
In particolare la presenza di differenze temporanee può portare ad due distinte
situazioni:
1. Reddito civilistico > reddito imponibile;
2. Reddito civilistico < reddito imponibile;
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Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Lapresenzadidifferenzetemporaneepositive
Redditocivilistico>redditoimponibile;
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SeilRc>delRisignificachelequotediredditoeconomicamenterealizzatosaranno
imponibilineglieserciziavenire,consentendoildifferimentodelleimposte;
Inquestocasoleimpostecorrenti,ossiaquelleliquidatenelladichiarazionedei
redditi,sonoinferioririspettoaquelledicompetenza,correlatealrisultato
emergentedalcontoeconomico
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
LapresenzadidifferenzetemporaneepositiveRedditocivilistico>redditoimponibile;
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Poiché la differenza positiva è temporanea, destinata cioè a essere riassorbita negli
esercizi successivi, il pagamento delle imposte è soltanto rimandato e va rilevato il
relativo onere, attraverso un accantonamento al fondo imposte.
A fronte di una riduzione del reddito imponibile dell'esercizio in questione, si
determinerà quindi un corrispondente incremento del reddito imponibile negli
esercizi successivi, con la rilevazione di variazioni in aumento in dichiarazione.
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Annodioriginedelladifferenza Anno/idiriassorbimentodelladifferenza
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LapresenzadidifferenzetemporaneepositiveRedditocivilistico>redditoimponibile;
VARIAZIONEFISCALEDIMINUTIVA
DELL’IMPONIBILE
VARIAZIONEFISCALEAUMENTATIVA
DELL’IMPONIBILE
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Leimpostedifferite
Redditocivilistico>redditoimponibile;
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In questo esercizio l’impresa paga meno imposte di quante ne siano di
competenza.
Negli esercizi futuri dovrà pagare più imposte.
Redditocivilistico
Redditoimponibile
- = Differenzetassabili
DefinitiveNOFISCALITA’DIFFERITA
TemporaneeIMPOSTEDIFFERITE
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Esempididifferenzetemporaneepositive
• Plusvalenze da cessione di immobilizzazioni che possono essere ripartite
pro-quota nell’esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto (art.
68 n. 4 TUIR);
• I contributi in conto capitale considerati fiscalmente sopravvenienze attive
e imputati nell’esercizio di percepimento o ripartiti pro-quota nell’esercizio
stesso e nei successivi ma non oltre il quarto (art. 88 comma 30 lettera b
TUIR);
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Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Lapresenzadidifferenzetemporaneenegative
Redditocivilistico<redditoimponibile;
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Quandosiverificaunadifferenzatemporaneanegativa,ilredditoimponibile
èsuperiorealrisultatocivilistico,conlaconseguenzacheleimpostecorrenti
sonosuperioriaquelledicompetenza
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Lapresenzadidifferenzetemporaneenegative
Redditocivilistico<redditoimponibile;
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Ledifferenzetemporaneenegativevengonogeneratedacomponenti
negatividireddito,lacuideducibilitàèrinviataaesercizisuccessivirispettoa
quellodiimputazionealcontoeconomicoaseguitodinormefiscali.
IltrattamentocontabiledelleimpostesulredditoEsempididifferenzetemporaneenegative
- limitazioni per accantonamenti a fondi e per rettifiche di valore: per esempio,
svalutazione crediti (art. 106 TUIR)
- deducibilità parzialmente differita: per esempio, spese di manutenzione eccedenti il
plafond previsto dall'art. 102 c. 6 TUIR- parte deducibile spese di rappresentanza
(art. 108, comma 2);
- deducibilità per cassa: per esempio compensi agli amministratori non corrisposti
(art. 95, comma 5, TUIR)- interessi di mora (art. 109 comma 7 TUIR)
- La rateizzazione della perdita dell’esercizio nei cinque esercizi successivi ( Art. 84
comma 1 TUIR)
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Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
Leimposteanticipate
Redditocivilistico<redditoimponibile;
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In questo esercizio l’impresa paga più imposte di quante ne siano di
competenza.
Negli esercizi futuri dovrà pagare meno imposte.
Redditoimponibile
Redditocivilistico
- = Differenzededucibili
Definitive(costiindeducibili)
NOFISCALITA’DIFFERITA
TemporaneeIMPOSTEANTICIPATE
Iltrattamentocontabiledelleimpostesulreddito
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Impostesulredditodicompetenza :
Impostecorrenti (quellachepagoeffettivamente)
+ Imposte differite di competenza del periodo
- Imposte anticipate di competenza del periodo
- Imposte differite, effetto reversal (quelle che rivengono dagli esercizi
precedenti)
+ Imposte anticipate, effetto reversal